Организации и предприниматели могут убавить единый налог на вмененный доход (ЕНВД) на сумму уплаченных страховых взносов и пособий в прок своих работников, но не более чем на 50%. При этом предприниматели, не имеющие наемных работников, вправе убавить ЕНВД на сумму уплаченных за себя страховых взносов в фиксированном размере, то есть без каких-либо ограничений. Однако, на практике, возникают ситуации, когда налоговые инспекции находят такое уменьшение не обоснованным. И, более того, начисляют штрафы. Напомним, что с 1 января 2013 года было сброшено 50%-е ограничение на уменьшение ЕНВД уплаченными страховыми взносами в Пенсионный фонд Российской Федерации и Федеральный фонд непременного медицинского страхования для предпринимателей, не имеющих наемных работников (п. 2.1 ст. 346.32 НК РФ). При этом значительный момент. Законодатель, устанавливая такое правило, не ввёл порядок его применения. Остается не ясным: за какой налоговый этап (квартал) предприниматель может уменьшить сумму ЕНВД на сумму единовременно уплаченного фиксированного платежа во внебюджетные фонды. Безусловно, позиции налогоплательщиков и налоговых инспекций по этому проблеме расходятся. Возникают ситуации, когда доказательство своего права на вычет налогоплательщики отстаивают в суде. И суды поддерживают налогоплательщиков. Рассмотрим образец.
Спорная ситуация:
Индивидуальный предприниматель, применяющий порядок ЕНВД и не имеющий наемных работников, 15 апреля 2013 года уплатил фиксированный взнос во внебюджетные фонды (Пенсионный фонд и Федеральный фонд непременного медицинского страхования) за первый квартал 2013 года. Одновременно им была подана декларация по ЕНВД за первоначальный квартал, где он уменьшил единый налог, подлежащий уплате, на суммы перечисленных за этот период страховых взносов. Налоговая инспекция камерально проверила эту декларацию и пришагала к следующему выводу. Уменьшение суммы исчисленного ЕНВД за 1-й квартал 2013 года на сумму страховых взносов на непременное страхование в виде фиксированных платежей за 1-й квартал 2013 года произведено предпринимателем неосновательно, поскольку уплата страховых взносов произведена им в апреле 2013 года, то есть за пределами налогового периода (1 квартала 2013 года). В итоге предпринимателю был доначислен налог, начислена пеня и штраф. Напомним, что пеня рассчитывается исходя из неуплаченной суммы налога и 1/300 ставки рефинансирования Центрального банка РФ за любой день просрочки (пункт 4 ст. 75 НК РФ). Штраф в этой ситуации определяется как 20% от неуплаченной суммы налога (пункт 1 ст. 122 НК РФ). Суд рассмотрел ситуацию и зачислил сторону предпринимателя, указав, что предприниматель уплатил фиксированный платеж до подачи декларации по ЕНВД за I квартал (то есть до 25 апреля), поэтому он вправе учесть сумму взносов при расчете целого налога за I квартал. Решение налоговой инспекции, выплеснутое по результатам проверки, было отменено (постановление АС Северо-Западного округа от 11.09.14 № А26-8666/2013). Аналогичная ситуация была рассмотрена и иным судом. Суд также поддержал налогоплательщика (постановление АС Центрального округа от 11.07.14 № А09-9251/2013).
На чем опирается позиция суда:
Налоговым кодексом предусмотрено, что уплата ЕНВД производится налогоплательщиком по итогам налогового этапа (квартала) не позднее 25-го числа первого месяца вытекающего квартала (п. 1 ст. 346.32 НК РФ). При этом, как было отмечено, индивидуальные предприниматели, какие ведут деятельность «в одиночку», уменьшают сумму ЕНВД на уплаченные страховые взносы в Пенсионный фонд Российской Федерации и Федеральный фонд непременного медицинского страхования в фиксированном размере без ограничений. Необходимо подчеркнуть, что эта норма права не кормит прямого указания на то, что предприниматели уменьшают сумму целого налога на уплаченные именно в данном налоговом этапе (квартале) страховые взносы в фиксированном размере. А все неустранимые сомнения, противоречия и неясности законодательства о налогах и сборах толкуются в прок налогоплательщика (часть третья ст. 3 НК РФ). Расчетным этапом по страховым взносам признается календарный год, отчетными этапами признаются первый квартал, полугодие, девять месяцев календарного года, календарный год (ст. 10 Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд непременного медицинского страхования»). При этом важный момент. Страховые взносы за себя индивидуальные предприниматели должны перечислить в соответственные бюджеты не позднее 31 декабря текущего календарного года (доля вторая ст. 16 Закона № 212-ФЗ). Иных условий по срокам перечисления страховых взносов предпринимателям не введено. Таким образом, предприниматели вправе уменьшать начисленный ЕНВД за соответственный квартал календарного года на сумму уплаченных страховых взносов, даже при уплате заключительных за пределами этого квартала, но до подачи налоговой декларации. Так. Налогоплательщики ЕНВД обязаны представить налоговую декларацию за первоначальный квартал 2015 года до 25 апреля. Следственно, если предприниматель, не имеющий наемных работников, подаст декларацию до показанной даты и уплатит страховые взносы (к примеру, 20 апреля), он вправе учесть фиксированный платеж при расчете целого налога на вмененный доход даже, если он уплатил во втором квартале. Аналогичное правило и по другим отчетным датам: 25 июля – за другой квартал; 25 октября – за третий; 25 января – за четвертый.
Позиция Минфина:
Минфин выливал свою позицию по этому вопросу не однократно. При этом необходимо отметить, что сама позиция финансового ведовства разноречива(!). В некоторых письмах высказывается позиция в прок налогоплательщиков: налог за квартал может быть убавлен на страховые взносы, которые уплачены до момента подачи декларации за этот квартал (послания от 26.04.13 № 03-11-11/14780, от 19.04.13 № 03-11-11/13554). В других письмах разъясняется по-другому: сумма единовременно уплаченного фиксированного платежа уменьшает ЕНВД лишь за тот квартал, в котором этот платеж был внесен, то есть в пользу налогового ведомства (письма от 02.12.2013 № 03-11-11/52119, от 31.10.2013 № 03-11-11/46439, от 26.05.14 № 03-11-11/24975).
Вывод:
Итак, ситуация довольно сложная и неоднозначная. В Налоговом кодексе нет четкой регламентации рассматриваемого проблемы. Однако, на наш взгляд, учитывая положения статьи 3 Налогового кодекса о том, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности налогового законодательства толкуются в прок налогоплательщика, можно сделать следующий вывод. Предприниматели, не имеющие наемных работников, имеют право уменьшать ЕНВД за квартал на сумму уплаченных страховых взносов во внебюджетные фонды за этот квартал до момента подачи декларации. Однако невозможно исключать возникновения спорной ситуации с налоговой инспекцией. В этом случае, на наш взор, лучше отстаивать свою позицию, сославшись на показанные письма Минфина России от 26.04.13 № 03-11-11/14780, от 19.04.13 № 03-11-11/13554, подтверждающие подобный вывод.
